Вопрос-ответ

Консультации

Вопрос:

ИП Иванов И.И. регистрируется в качестве ИП, Свидетельство от 11.10.11г, основной вид деятельности – сдача недвижимости в аренду, УСН 15%.
18.01.12г Иванов И.И. приобретает долю недвижимости, Свидетельство от 18.01.12г.
ИП Иванов И.И. заключил Договор генерального подряда №1 от 22.01.13г на ремонт всего помещения.
Вопросы?
- надо ли оприходовать на 01 счете здание, в какой сумме, каким документом, если деньги на оплату недвижимости проходили не через ИП?
- как учитывать ремонт здания, как капитальное вложение, которое увеличивает первоначальную стоимость данной недвижимости или просто ремонт?
- надо ли начислять износ здания в бухгалтерском и налоговом учете и с какого периода? если здание сдается в аренду частями, по мере отремонтирования помещений?
- ИП Иванов И.И. владеет только долей недвижимости, а ремонтирует весь объект, может ли она оплачивать весь ремонт, но уменьшать налоговую базу только на расходы пропорционально доли?

Существуют пояснения:
1. ИП Иванов И.И. ведет бухгалтерский учет, т.к. на его основе ведется налоговый учет.
2. Собственники здания не имеют каких-либо документов о порядке проведения ремонта мест общего пользования.
3. Для ремонта здания ИП Ивановым И.И. покупались строительные материалы и передавались для проведения ремонта генподрядчику.
Гл. бухгалтер попросила дать чёткие рекомендации по отражению операций ремонта согласно наименованию работ, указанных в договоре подряда с ООО «СТРОЙКА» в НУ и БУ. 
В ходе телефонного разговора юрист пояснила:
4. Цель ремонта здания:  провести замену изношенных коммуникаций и конструкций, а также замена окон на витрины, т.к. данное здание приобреталось для сдачи в аренду под магазин. Необходимое разрешение на проведение работ получено. До этого в данном помещении была расположена телефонная станция.

Ответ:

- надо ли оприходовать на 01 счете здание, в какой сумме, каким документом, если деньги на оплату недвижимости проходили не через ИП?

Согласно пояснения главного бухгалтера: ИП ведет бухгалтерский учет. Следовательно, для решения вопроса об отражении здания в составе основных средств в бухгалтерском учете необходимо руководствоваться Положением по бухгалтерскому учету «Учет основных средств"» ПБУ 6/01, утвержденного приказом Минфина России от 30.03.2001 № 26н (далее по тексту – ПБУ 6/01).

Пунктом 4 ПБУ 6\01 определено, что актив принимается к бухгалтерскому учету в качестве основных средств, если одновременно выполняются следующие условия:

а) объект предназначен для использования в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации либо для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование;
б) объект предназначен для использования в течение длительного времени, т.е. срока продолжительностью свыше 12 месяцев;
в) организация не предполагает последующую перепродажу данного объекта;
г) объект способен приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.
Все условия для признания здания в составе объектов основных средств (далее по тексту - ОС) выполняются:
а) ИП использует объект для сдачи в аренду,
б) здание предназначено для использования более 12 лет;
в) ИП не предполагает перепродажу здания.
г) здание способно приносить ИП доход;

Положения ПБУ 6\01 не ставят признание имущества в качестве ОС в зависимость от способа покупки, формы оплаты и наличия права собственности, главное, чтобы имущество соответствовало критериям, определенным в п. 4 ПБУ 6/01.Следовательно, отразить здание на счет 01 «Основные средства» на дату приобретения, если здание изначально приобреталось для целей сдачи его в аренду либо на дату принятия такого решения.

Здание будет приниматься к учету на основании договора купли продажи и акта приема передачи имущества на дату передачи объекта. Принятие к учету здания будет оформлено актом о приеме-передачи основных средств (форма ОС-1) межу ИП Иванов И.И.. и предыдущим владельцем если здание приобретено до 01.01.13 (п. 2 ст. 9 Федерального закона «О бухгалтерском учете» от 21.11.1996 № 129-ФЗ) так как данная форма была обязательна к применению. Но с 01.01.13  поступление ОС нужно оформляться документом, утвержденным Учетной политикой Общества (пункты 1, 2 ст. 9 Федерального закона «О бухгалтерском учете» от 06.12.2011 № 402-ФЗ).

Здание принимается к учету по первоначальной стоимости (п. 7 ПБУ 6/01).На основании п. 8 ПБУ 6/01 в первоначальную стоимость здания включается:

суммы, уплачиваемые в соответствии с договором поставщику (продавцу), а также суммы, уплачиваемые за доставку объекта и приведение его в состояние, пригодное для использования;
таможенные пошлины и таможенные сборы;
невозмещаемые налоги, государственная пошлина, уплачиваемые в связи с приобретением объекта основных средств;
вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации, через которую приобретен объект основных средств;
иные затраты, непосредственно связанные с приобретением, сооружением и изготовлением объекта основных средств.
То есть в бухгалтерском учете необходимо здание отразить по стоимости приобретения, указанной вдоговоре купли продажи, с учетом уплаченной государственной пошлины, уплаченной продавцу суммы НДС (так как при применении УСН возмещения НДС не происходит), и иных затрат, непосредственно связанных с приобретением здания.

- надо ли начислять износ здания в бухгалтерском и налоговом учете и с какого периода? если здание сдается в аренду частями, по мере отремонтирования помещений?

Начисление амортизации по объектам ОС в бухгалтерском учете
Пунктом 21 ПБУ 6/01 определено, что начисление амортизационных отчислений по объекту основных средств начинается с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия этого объекта к бухгалтерскому учету, и производится до полного погашения стоимости этого объекта либо списания этого объекта с бухгалтерского учета.

При этом амортизация будет начисляться в течение всего срока полезного использования объекта основных средств, кроме случаев перевода его по решению руководителя организации на консервацию на срок более трех месяцев, а также в период восстановления объекта, продолжительность которого превышает 12 месяцев (п. 23 ПБУ 6/01). Начисление амортизационных отчислений по объектам ОС в силу пункта 24 ПБУ 6/01производится независимо от результатов деятельности организации в отчетном периоде и отражается в бухгалтерском учете отчетного периода, к которому оно относится.

Таким образом, если ИП не принято решение о консервации или восстановлении здания сроком более года, то амортизация начисляется с момента его ввода в эксплуатацию в течение всего срока полезного использования, определенного ИП при вводе здания в эксплуатацию.

Признание расходов по покупке здания в налоговом учете (УСН).
По общему правилу расходы на приобретение в период применения УСН объектов основных средств признаются с момента ввода основных средств в эксплуатацию, при этом в течение налогового периода расходы принимаются за отчетные периоды равными долями на последнее число отчетного (налогового) периода в размере уплаченных сумм (пп. 1 п. 1, пп. 1 п. 3, абз. 8 п. 3 ст. 346.16, пп. 4 п. 2 ст. 346.17 НК РФ). Основные средства, права на которые подлежат государственной регистрации (как в Вашем случае), учитываются в расходах с момента документально подтвержденного факта подачи документов на регистрацию указанных прав (абз. 12 п. 3 ст. 346.16 НК РФ).

Обращаем Ваше внимание, что первоначальная стоимость основных средств, приобретенных в период применения УСН, определяется в порядке, установленном законодательством о бухгалтерском учете, то есть с учетом невозмещаемого НДС и суммы государственной пошлины, уплаченной за государственную регистрацию права собственности (абз. 9 п. 3 ст. 346.16 НК РФ).В письме от 25.07.2007 № 03-11-04/2/187 Минфин  России высказал аналогичную точку зрения.

Допустим, первоначальная стоимость здания с учетом государственной пошлины и НДС составила 2 000 000 руб., документы на государственную регистрацию поданы в декабре 2011 года. Значит стоимость здания будет учтена в  расходах для целей исчисления УСН на 31.12.2011 в размере 2 000 000 руб.

Если документы на государственную регистрацию были поданы в январе 2012 года, то стоимость здания при расчете УСН будет включаться в состав расходов равными долями на последнюю дату каждого отчетного периода в течение налогового периода 2012 года следующим образом:
На 31.03.2012 -  500 000 руб. (2 000 000 руб. / 4 отчетных периода)
На 30.06.2012 - 500 000 руб. (2 000 000 руб. / 4 отчетных периода)
На 30.09.2012 - 500 000 руб. (2 000 000 руб. / 4 отчетных периода)
На 31.12.2012 - 500 000 руб. (2 000 000 руб. / 4 отчетных периода).

Вы спрашиваете: возможно ли отразить расходы по приобретению здания в целях исчисления УСН учитывая, что в деньги на оплату недвижимости проходили не через счет ИП?  Мы считаем, что  учет расходов на приобретение здания в Вашей ситуации правомерен, т.к. ИП Иванов И.И. был зарегистрирован в качестве предпринимателя до момента покупки здания. При условии, что в ИП есть в наличии документы: свидетельство о праве собственности на Иванова И.И., документы, подтверждающие факт оплаты расходов по приобретению здания (платежки, выписки банка, приходный ордер, расписки и иные).

В  письмах Минфина России от 26.02.2013 № 03-11-11/82, от 07.10.2011 № 03-11-11/254, от 03.04.2012 № 03-11-11/114 указывалось, что если в момент приобретения объекта основных средств физическое лицо не являлось налогоплательщиком, осуществляющим предпринимательскую деятельность, расходы на приобретение данного имущества в составе расходов индивидуального предпринимателя при исчислении УСН не учитываются.

А вот, по мнению ФНС России, вне зависимости от времени приобретения основного средства (в данном случае имеется ввиду автомобиль) индивидуальный предприниматель вправе начислять по нему амортизацию, в случае использования основного средства для извлечения дохода от предпринимательской деятельности (письмо ФНС России от 25.07.2013 № ЕД-4-3/13609@)

Аналогичное мнение высказывают суды: согласно Постановлениям ФАС УО от 25.02.2010 № Ф09-801/10-С2, ФАС ЗСО от 25.01.2010 по делу № А45-13717/2009 и ФАС СЗО от 18.03.2008 по делу № А56-20123/2007 использование предпринимателем имущества в личных целях до начала ведения деятельности не лишает его права включать стоимость имущества в налоговые расходы.

В НК РФ нет запрета на признание  составе расходов затрат на приобретение здания в целях исчисления налога по УСН в случаях, когда оно частично используется, частично находится в ремонте (не на консервации!). По нашему мнению, Вы имеете право полностью учесть расходы на покупку здания в налоговом учете на основании ст. 346.16 НК РФ. В информационно-правовых базах не найдено на данную тему писем контролирующих органов и судебных решений. Это обстоятельство может свидетельствовать об отсутствии споров налогоплательщиков и налоговых органов.

- как учитывать ремонт здания, как капитальное вложение, которое увеличивает первоначальную стоимость данной недвижимости или просто ремонт?

В письме Минфина России от 23.11.2006 № 03-03-04/1/794 приведен перечень документов, которыми следует руководствоваться при определении терминов «капитальный ремонт» и «реконструкция», «модернизация»,  «текущий ремонт»:
1.         Положение о проведении планово-предупредительного ремонта производственных зданий и сооружений МДС 13-14.2000, утвержденное Постановлением Госстроя СССР от 29.12.1973 № 279 (далее – Положение № 279);
2.         Ведомственные строительные нормативы (ВСН) № 58-88 (Р) "Положение об организации и проведении реконструкции, ремонта и технического обслуживания зданий, объектов коммунального и социально-культурного назначения", утвержденные Приказом Госкомархитектуры при Госстрое СССР от 23.11.1988 № 312 (далее – Положение № 312).
3. Письмо Минфина СССР от 29.05.1984 № 80 "Об определении понятий нового строительства, расширения, реконструкции и технического перевооружения действующих предприятий".

Проанализировав вышеуказанные документы можно сделать следующие выводы:

Работы по достройке, дооборудованию, модернизации включают работы, вызванные изменением технологического или служебного назначения оборудования, здания, сооружения или иного объекта амортизируемых основных средств, повышенными нагрузками и (или) другими новыми качествами.

К реконструкции относится переустройство существующих объектов основных средств, связанное с совершенствованием производства и повышением его технико-экономических показателей и осуществляемое по проекту реконструкции основных средств в целях увеличения производственных мощностей, улучшения качества и изменения номенклатуры продукции.

Техническое перевооружение предусматривает комплекс мероприятий по повышению технико-экономических показателей основных средств или их отдельных частей на основе внедрения передовой техники и технологии, механизации и автоматизации производства, модернизации и замены морально устаревшего и физически изношенного оборудования новым, более производительным.

Из всех этих определений можно сделать вывод о том, что целью проведения модернизации (реконструкции) по общему правилу должно являться улучшение (повышение) первоначально принятых нормативных показателей функционирования объекта основных средств. К таким показателям относятся срок полезного использования, мощность, качество применения и т.п.

Основной же целью ремонта является устранение выявленных неисправностей, замена изношенных (неисправных) деталей (конструкций). При этом совершенно естественно, что новые детали (конструкции), устанавливаемые на место старых (изношенных), являются более современными (совершенными), что неизбежно влечет улучшение эксплуатационных характеристик ремонтируемого объекта.

Таким образом, при квалификации производимых работ (ремонт или модернизация), на наш взгляд, следует исходить в первую очередь из цели этих работ. При этом нужно учитывать, что основной целью ремонтных работ является устранение неисправностей, наличие которых делает невозможной (опасной) саму эксплуатацию объекта основных средств.

В данном случае производится два вида работ в отношении здания:

1. формирование витрин по фасаду здания – это изменение служебного назначения здания, после этого будет происходить сдача в аренду здания не под офисыили производственные помещения, а под магазин (работы подрядчика ООО «СТРОЙКА»).
и
2. замена старых изношенных коммуникаций – это поддержание здания в нормальном состоянии для возможной эксплуатации (работы подрядчика ООО «ИНЖ-Электро»).

В Вашей ситуации у здания два собственника (долевая собственность), а ремонт и модернизацию производит один из них.

В соответствии со ст. ст. 210 и 249 ГК РФ каждый собственник несет бремя содержания принадлежащего ему имущества, каждый участник долевой собственности обязан соразмерно со своей долей участвовать в уплате налогов, сборов и иных платежей по общему имуществу, а также в издержках по его содержанию и сохранению, если иное не предусмотрено законом или договором.

Однако собственники могут по соглашению сторон определить иное, например, что один из них несет расходы на ремонт и модернизацию всего  здания, а второй не производит возмещения таких расходов.

В Определении Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 14 августа 2009 г. № ВАС-9753/09 по делу № А60-1065/2008-С1, указано, что порядок покрытия расходов по содержанию общего имущества определяется соглашением сторон, при отсутствии такового каждый из собственников участвует во всех расходах пропорционально своей доле в общем праве.

Бухгалтерский учет
Таким образом, при наличии соответствующего соглашения ИП Иванов И.И. Надежда может учесть все расходы, производимые по зданию.

Модернизация (замена окон на витрины)
Согласно пункту 27 ПБУ 6/01 затраты на модернизацию и реконструкцию объекта основных средств после их окончания увеличивают первоначальную стоимость такого объекта, если в результате модернизации и реконструкции улучшаются (повышаются) первоначально принятые нормативные показатели функционирования (срок полезного использования, мощность, качество применения и т.п.) объекта основных средств.

Бухгалтерские записи по модернизации:
Отразим стоимость работ подрядчика (в части работ по модернизации, реконструкции, строительства новых инвентарных объектов основного средств) за проведенную модернизацию (реконструкцию) на сумму без НДС по дате и на основании первичных документов (акт сдачи-приемки выполненных работ по форме № КС-2 и акт по форме № ОС-3):

Дебет счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» субсчет «Строительство основных средств»  субсчета по соответствующему объекту ОС Кредит счета 60   «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» субсчет «Расчеты за выполненные работы» в полной сумме (включая НДС).

Отразим стоимость материалов, переданных подрядчику для производства работ на основании накладной или требования-накладной (форма М-11):
Дебет счета  10 «Материалы» субсчет «Материалы переданные подрядчику» Кредит счета 10 «Материалы» субсчет «Сырье и материалы»

Отразим отнесение стоимости использованных материалов в стоимость здания на основании отчета подрядчика об израсходованных материалах:
Дебет счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» субсчет «Строительство основных средств»  субсчета по соответствующему объекту ОС Кредит счета  10 «Материалы» субсчет «Материалы переданные подрядчику»

Отразим оплату услуг подрядчика:
Дебет 60   «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» субсчет «Расчеты за выполненные работы» Кредит счета 51 «Расчетные счета»
Отразим увеличение первоначальной стоимости основного средства на сумму  стоимости проведенной  модернизации на основании акта (форма ОС-3):
Дебет счета  01 «Основные  средства» субсчета соответствующих объектов основных средств  Кредит счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» субсчет «Строительство основных средств»  субсчета по соответствующему  объекту ОС.

Ремонт основных средств: замена изношенных коммуникаций.
В соответствии с пунктом 26 ПБУ 6/01, восстановление объекта основных средств может осуществляться посредством ремонта, модернизации и реконструкции.

При этом  согласно пункту 27 ПБУ 6/01 затраты на восстановление объекта основных средств отражаются в бухгалтерском учете отчетного периода, к которому они относятся.

Бухгалтерские записи по ремонту ОС
Дебет счета 20 «Основное производство» Кредит счета 60   «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» субсчет «Расчеты за выполненные работы» в полной сумме (включая НДС).

Отразим стоимость материалов, переданных подрядчику для производства работ на основании накладной или требования-накладной (форма М-11):
Дебет счета  10 «Материалы» субсчет «Материалы переданные подрядчику» Кредит счета 10 «Материалы» субсчет «Сырье и материалы»

Отразим отнесение стоимости использованных материалов в расходы на основании отчета подрядчика об израсходованных материалах:
Дебет счета 20 «Основное производство» Кредит счета  10 «Материалы» субсчет «Материалы переданные подрядчику»

Отразим оплату услуг подрядчика:
Дебет 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» субсчет «Расчеты за выполненные работы» Кредит счета 51 «Расчетные счета».

Документальное оформление ремонта (модернизации)
Согласно абзацу 1 пункта 67 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных приказом Минфина РФ от 13 октября 2003 г. № 91н, затраты, производимые при ремонте объекта основных средств, отражаются на основании соответствующих первичных учетных документов по учету операций отпуска (расхода) материальных ценностей, начисления оплаты труда, задолженности поставщикам за выполненные работы по ремонту и других расходов.
Следует помнить, основным первичным документом, согласно которому определяются объем работ по ремонту, его сметная стоимость и продолжительность, является дефектная ведомость или акт о выявленных дефектах.

По окончании модернизации, ремонта, реконструкции  при приемке объекта основных средств оформляется акт о приеме-сдаче отремонтированных, реконструированных, модернизированных объектов основных средств (форма № ОС-3). Данный акт составляется в двух экземплярах. Первый экземпляр должен остаться в Вашей организации, второй экземпляр передается организации, проводившей ремонт, реконструкцию, модернизацию (Указания по применению и заполнению форм первичной учетной документации по учету основных средств, утвержденные Постановлением Госкомстата России от 21.01.2003 № 7).

Рекомендуем издать приказ о проведении модернизации и ремонта, в котором будет четко выделена цель проводимых работ по модернизации (изменение служебного назначения здания), по ремонту (поддержание нормальных эксплуатационных свойств здания), сроки и пр.

Налоговый учет расходов на ремонт (модернизацию) здания (УСН)
Согласно пп. 1 п. 3 ст. 346.16 НК РФ расходы на приобретение (сооружение, изготовление), достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию и техническое перевооружение основных средств, произведенные в период применения упрощенной системы налогообложения, принимаются налогоплательщиками с момента ввода этих основных средств в эксплуатациюотражаются в последнее число отчетного (налогового) периода в размере уплаченных сумм. Согласно п. 2 ст. 346.16 НК РФ данные расходы принимаются при условии их соответствия критериям, указанным в п. 1 ст. 252 НК РФ, т.е. при условии, что эти расходы являются экономически оправданными, документально подтвержденными, направленными на получение дохода и не указаны в ст. 270 НК РФ.

При этом расходы на достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию и техническое перевооружение основных средств определяются с учетом положений п. 2 ст. 257 НК РФ.

Если здание введено в эксплуатацию, но его стоимость еще не полностью отнесена в состав расходов для целей исчисления налога по УСН на момент окончания модернизацииданного здания, то в данном случае на сумму модернизации увеличьте первоначальную стоимость имущества. А стоимость объекта с учетом затрат на модернизацию списывайте равными долями в течение кварталов, оставшихся до конца налогового периода (п. 3 ст. 346.16 НК РФ). Аналогичное мнение выражено в письмах Минфина России от 22.05.2007 № 03-11-04/2/134 и от 26.10.2006 № 03-11-04/2/226.

Если же остаточная стоимость здания в налоговом учете равна нулю на момент окончания модернизации, то руководствуясь логикой, изложенной нами выше, вам нужно увеличить нулевую стоимость на сумму модернизации. По факту это будет выглядеть следующим образом: вы начнете списывать затраты по отдельному основанию, как будто это самостоятельный объект основных средств. Однако такого объекта нет, вы лишь будете досписываеть его стоимость равными долями ежеквартально в течение первого года (налогового периода) эксплуатации здания после модернизации (пп. 1 п. 1 ст. 346.16 НК РФ и письмо Минфина России от 20.04.2010 № 03-11-06/2/62).

А вот стоимость ремонтных работ Вам можно списать на расходы сразу после того, как они приняты и оплачены (пп. 3 п. 1 ст. 346.16 НК РФ).

Учитывая, что ИП Иванов И.И. владеет долей в здании, то, по нашему мнению, во избежание рисков претензий со стороны налоговых органов при проведении проверки затраты на проведение ремонта и модернизации лучше учесть пропорционально доле владения.
Однако, учитывая, что гражданское законодательство дает право собственникам согласовывать бремя расходов по эксплуатации здания, то возможно учесть всю сумму расходов (при наличии соответствующего соглашения), ведь невозможно нормальное функционирование целого здания с общими коммуникациями, общими помещениями. Однако, такой подход несет огромный налоговый риск, а разъяснений контролирующих органов и судебной практики на данную тему нет. Предопределить ход судебных разбирательств возможным не представляется.

P.S.

Скорее всего после прочтения данной консультации у Вас появятся опросы на тему как в настоящий период скорректировать Вам бухгалтерский и налоговый учет по операциям, связанным со зданием, так как некоторые из них относятся к предыдущим периодам.
Учитывая, что мы не имеем точной информации о всех тех операциях, которые Вы уже отразили в бухгалтерском и налоговом учетах, потому не имеем возможности предоставить четкие рекомендации по внесению исправительных записей. Но можем предложить обсудить данный вопрос устно или на территории Вашего офиса.